ت حسابرسی در میان استفاده‌کنندگان، بسته به میزان درگیری و دخالت مستقیم آنان در حسابرسی‌ها و معیار سنجش کیفیت حسابرسی، متغیر است.
با توجه به نظرهای متفاوت استفاده‌کنندگان در مورد کیفیت حسابرسی به این حقیقت می‌رسیم که هیچ یک از عوامل به تنهایی اثر عمده‌ای بر کیفیت حسابرسی ندارند. این نظر بیانگر آن است که باید شناخت عمیق تری درزمینه پیچیدگی موضوع از طریق مطالعه و پژوهش صورت گیرد، همچنین نشان میدهد که استفاده‌کنندگان باید با دقت این نکته را مد نظر قرار دهند که فعالیتهای آنی آثار منفی بر نظر و نگرش دیگران در زمینه کیفیت حسابرسی نداشته باشد. بنابراین، درک متقابل از نظرات یکدیگر و اینکه چگونه کار یکی بر نظر و نگرش دیگران در مورد کیفیت حسابرسی تاثیر می‌گذارد، ازجمله عوامل مهم در بهبود کیفیت حسابرسی است.
در این تحقیق دو شاخص، تخصص موسسهی حسابرسی در صنعت و تداوم انتخاب حسابرس به عنوان شاخصهای کیفیت حسابرسی در نظر گرفته شدهاند که در ادامه توضیح داده میشوند.
3.2)تخصص حسابرس درصنعت
از جمله استراتژی هایی که در حال حاضر در موسسات حسابرسی برای افزایش سطح سودآوری به کار برده می شود، افزایش سطح تخصص در صنعت مشتری است. منظور از تخصص حسابرس در یک صنعت، شامل خلق ایده های سازنده جهت کمک(خلق ارزش افزوده) به صاحبکاران، همچنین فرآهم نمودن دیدگاه ها و راه کارهای تازه برای برخی از موضوع هایی است که صاحبکاران در صنایع مربوط به خود با آن مواجه می شوند(کند21، 2008).
پورتر22(1985) بیان می کند که یکی از سیاست های اصلی حسابرس، افزایش توانایی های خود جهت تامین نیازهای مختلف مشتری است تا از این طریق بتواند به سطح قابل قبولی از تمایز رقابتی نسبت به رقبای خود دست یابد و از این طریق برای خود، مشتریان انحصاری و در نهایت، رانت های اقتصادی ایجاد کنند. افزایش سطح تخصص حسابرس در صنعت مشتری زمینه مناسبی را برای تامین نیازهای مختلف مشتریان فراهم می کند و به حسابرس اجازه می دهد تا استراتژی های متمایزی را برای ارائه خدمات به گروه وسیعی از مشتریان با ویژگی های مشابه ارائه کنند.
فرگوسن و استاکز23(2002) معتقدند که تخصص صنعت حسابرس باعث افزایش سهم بازار حسابرس در صنعت هدف می شود، زیرا مشتریان خواستار خدمات تخصصی حسابرسان هستند. بنابراین، سهم بازارحسابرس به عنوان یکی از نشانه های تخصص حسابرس محسوب می شود و با مشاهده سهم نسبی بازار موسسات حسابرسی که به یک صنعت خاص خدمات ارائه می کنند، می توان به میزان دانش تخصص صنعت حسابرس پی برد.
میهو و ویلکینز24(2003) بیان می کنند یک حسابرس زمانی متخصص است که بزرگترین سهم بازار را داشته باشد و یا سهم بازار آنها حداقل 10 درصد بالاتر از سهم بزرگترین حسابرس دوم باشد. آن ها برای محاسبه سهم بازار از نسبت حق الزحمه موسسه حسابرسی نسبت به کل حق الزحمه های حسابرسی در یک صنعت بهره گرفتند. برای محاسبه سهم بازار معیارهای دیگری نیز مثل تعداد مشتریان در یک صنعت، تعداد صاحبکاران حسابرسی شده به وسیله حسابرس و یا مجموع دارایی های تمام صاحبکاران یک حسابرس به مجموع تمام دارایی های صاحبکاران در این صنعت وجود دارد.
نیل و رایلی25(2001) بیان می کنند موسسات حسابرسی که سهم بازار آنها معادل 24 درصد کل بازار یا بیشتر باشد، متخصص محسوب می شوند.
یکی از فرضهای بدیهی رفتاری در حسابرسی داشتن صلاحیت (مهارت و تجربه) کافی در انجام عملیات حسابرسی است. تخصص حسابرس شاخصی از تجربه حسابرس است. تخصص حسابرس بیانگر میزان خبرگی حسابرس است که بر اساس تجربهی حرفهای و کاربردی حسابرسی در یک صنعت خاص به دست آمده است (گراملینگ و استون15، 2001). تخصص حسابرس عامل مهمی برای انتخاب حسابرس است. بررسی مرکز حسابداری بینالملل16 در سال 2003 نشان داد 80 درصد شرکتهای مورد مطالعه، تجربه و تخصص حسابرس را از مهمترین عوامل انتخاب حسابرس میدانند. در حقیقت تخصص، کیفیت خدمات موسسات حسابرسی را افزایش میدهد و از این طریق اعتبار حسابرس افزایش مییابد. از طرف دیگر؛ اعتبار و شهرت حسابرس، از عوامل کلیدی در انتخاب حسابرسان است. همچنین از دیدگاه مرکز حسابداری بینالملل؛ موسسات حسابرسی بزرگ، به دنبال متخصص شدن در یک صنعت خاص هستند (ماسکارنهاس17 و همکاران، 2010).
تخصص حسابرس در صنعت، خلق ایدههای سازنده برای کمک به صاحبکاران و ایجاد ارزش افزوده برای آنان و همچنین فراهم کردن دیدگاهها و راهکارهای تازه برای برخی از مسائلی است که صاحبکاران در صنایع مربوط به خود با آن مواجه میشوند (کند18، 2008).
اسچویر (2002) نشان داد سطح عدم تقارن اطلاعاتی برای شرکتهایی که توسط حسابرسان متخصص حسابرسی شدهاند، پایینتر است. الموتایری19 و همکاران (2009) نیز در بررسی رابطهی بین عدم تقارن اطلاعاتی و تخصص حسابرس در صنعت به این نتیجه رسیدند که بکارگیری حسابرسان متخصص باعث کاهش عدم تقارن اطلاعاتی خواهد شد. یکی از دلایلی که صاحبکاران، حسابرسان متخصص را ترجیح میدهند این است که کیفیت سود شرکتهایی که توسط حسابرسان متخصص حسابرسی میشوند، بهبود مییابد. به عنوان مثال، بالسام20 و همکاران (2003) به این نتیجه رسیدند که صاحبکارانی که توسط موسسات حسابرسی متخصص در صنعت حسابرسی شدهاند، سطح اقلام تعهدی پایینتری دارند. نتیجه تحقیق آنان بیانگر این مطلب است که احتمال دستکاری سود توسط مدیران در شرکتهایی که حسابرس آن، متخصص در صنعت بوده است، کمتر است. کارسلو و ناجی21 (2004) بیان کردند که صاحبکاران حسابرسان متخصص با احتمال کمتری اصول کمیسیون بورس و اوراق بهادار22 را نقض میکنند. گراملینگ23 و همکاران (2001) نشان دادند بین سود سال جاری و جریان نقدی آتی شرکتهایی که توسط حسابرسان متخصص حسابرسی شدهاند، ضریب همبستگی قوی وجود دارد؛ به عبارت دیگر، توانایی سود سال جاری در پیشبینی جریانهای نقدی آتی در اینگونه شرکتها بیشتر است. بانر و لوییس24 (1990) و آشتون25 (1991) به این نتیجه رسیدند که بین تخصص حسابرس و توانایی وی در کشف مسائل و مشکلات صورتهای مالی ضریب همبستگی قوی وجود دارد. بنابراین با توجه به دانش تخصصی حسابرسان متخصص، میتوان انتظار داشت که آنان انحرافات موجود در صورتهای مالی را بهتر شناسایی کنند و از این راه کیفیت حسابرسی را بهبود بخشند. تحقیقات قبلی نیز رابطهی مثبتی را بین تخصص حسابرس و کیفیت حسابرسی نشان میدهد (تیلور26، 2000؛ دان و میهو27، 2004؛ هامرسلی28، 2006). همچنین حكيم و عمری (2010) به یک رابطهي منفی بین تخصص حسابرس در صنعت و عدم تقارن اطلاعاتي رسیدند.
با توجه به این كه حالات مختلف تخصص صنعت حسابرس به طورمستقيم قابل مشاهده نيست،تحقيقات گذشته شاخصهاي مختلفي را براي اندازهگيري تخصص صنعت حسابرس به كارگرفتهاند.رويكردهاي سهم بازارو سهم پرتفوي غالبا به عنوان شاخصهايي براي تخصص صنعت حسابرس به كارگرفته ميشوند (اعتمادی و همکاران، 1388).
1.3.2) رویکرد سهم بازار29
رويكردسهم بازار،يك متخصص صنعت رابه عنوان يك موسسه حسابرسي كه خودش را ازسايررقبايش ازنظرسهم بازاردريك صنعت خاص متمايز كرده است،تعريف مينمايد.اين رويكرد فرض ميكندكه بامشاهده سهم نسبي بازار موسسات حسابرسي كه به يك صنعت خاص ارائه خدمت ميكنند،ميتوان به ميزان دانش تخصص صنعت موسسه حسابرسي پي برد.موسسهاي كه سهم بزرگتري ازبازار رادراختياردارد،ازدانش تخصصي بالاتري در موردآن صنعت خاص برخوردار است.بهعلاوه،سهم معناداربازاردريك صنعت نشاندهندهی سرمايهگذاري معناداري است كه در موسسات حسابرسي برای توسعهی فنآوريهاي حسابرسي خاص صنعت صورت گرفتهاست،بهطوريكه انتظارميرودمزاياي ناشي ازبهبودكيفيت حسابرسي وصرفه اقتصادي (صرفهجوييهاي ناشي ازمقياس توليدانبوه)،افزايش يابد.
2.3.2) رویکرد سهم پرتفوی30
رويكردسهم پرتفوي،توزيع نسبي خدمات حسابرسي رادرصنايع مختلف رابراي هرموسسه حسابرسي لحاظ میکند.اينرويكرد بيشتربه راهبردهاي موسسه حسابرسي مربوط است.صنايع صاحبكارموسسه حسابرسي با بيشترين سهم پرتفوي، نشاندهندهی صنايعي هستندكه موسسات حسابرسي دانش پايهاي بیشتري را درارتباط با آن صنايع ايجاد كردهاندوسهم بزرگ پرتفوي نشاندهندهی اين است كه سرمايهگذاري بیشتري توسط موسسات حسابرسي درتوسعهی فنآوريهاي حسابرسي مربوط به آن صنعت صورت گرفته است.بابكارگيري اين رويكرد، احتمالاموسسات بيشترين منابع را براي توسعهی دانش خاص صنعت اختصاص دادهاند،حتي اگر آنهاسهم عمده بازار را درآن صنعت دراختيار نداشته باشند. رويكردسهم پرتفوي برخلاف رويكردسهم بازار،مزيت نسبي برسايرحسابرسان رادرتعيين تخصص صنعت حسابرس دخالت نميدهد.
در این تحقیق از رویکرد سهم بازار به عنوان شاخصی برای اندازهگیری تخصص حسابرس در صنعت استفاده میشود
تحقیقات بسیاری درمورد تقاضا برای حسابرسیهای با کیفیت متفاوت در ادبیات پیرامون انعقاد قراردادها ونمایندگی وجود دارد. استدلالی که در این خصوص مطرح میشود این است که هنگامی که هزینه‌های نمایندگی افزایش پیدا میکند، تقاضا برای حسابرسیهای با کیفیت بالاافزایش مییابد. این امر یا به‌طور داوطلبانه توسط مدیران به‌عنوان یـک سازوكاررابط صورت می‌گیرد یا از بیـرون به صـورت یک سازوكار کنتـرلی توسـط سهامـداران ویـا دارنـدگــان بـــدهـی تـحـمیـل مـی‌شــود(وات و زیمرمن، 1968).
به‌طور کلی، فرض میشود تقاضا برای حسابرسی و به‌طور خاص برای حسابرسی با کیفیت متفاوت، راهکاری کارا برای مسائل پیرامون انعقاد قراردادهای با هزینه‌های هنگفت است.
بدون شک، تخصص صنعت بر ماهیت تجربه و کار حسابرسی و دستیابی به مهارت تأثیرمی‌گذارد و ممکن است برای متخصصان انفرادی شرایطی را فراهم کند تا بهتر مسائل وموضوع های پیرامون خاص صنعت را شناسایی کنند و مورد توجه قرار دهند(سولومن و شیلد31، 1995) . با افزایش تخصص صنعت در سطح انفرادی، تخصص صنعت در سطح شرکت افزایش مییابد. مزایای تخصص حسابرس در صنعت در سطح شرکت انباشت و افزایش مییابد، زیراتخصص صنعت انتقال دانش به‌دست آمده و فناوری ایجاد شده را از یک صاحبکار به سایرصاحبکاران مشابه تسهیل میکند. بنابراین، انتظار می‌رود حسابرسان متخصص صنعت حسابرسیهای با کیفیت بالاتری نسبت به غیرمتخصصان فراهم کنند.دو عامل ممکن است برای تصمیم صاحبکاران جهت انتخاب (استخدام) حسابرسان با تخصص صنعت، تاثیر بگذارد. عامل اول، پیچیدگی عملیات صاحبکار است. شرکتهای با عملیات پیچیده تمایل بیشتری دربه‌کارگیری حسابرسان متخصص صنعت دارند، زیرا بسیاری از این عملیات به مشخصه‌های خاص صنعت ارتباط پیدا میکند. متخصصان صنعت قادر به ارائه حسابرسی اثربخش برای چنین شرکتهایی هستند (یو، 2008)دومین عامل، قصد پیدا کردن شیوه‌هایی برای تأمین مالی است که ممکن است یا از طریق بازارهای اعتباری و یا بازارهای سرمایه صورت گیرد. برای مثال، معمولاً قراردادهای بدهی در بردارنده تعهدات مالی هستند. به‌عنوان مثال،گیرنده وام باید نسبتهای مالی را در سطح خاصی حفظ کند. اعتباردهندگان ممکن است دراعطای وام به شرکتهایی که از حسابرسان متخصص صنعت برای رسیدگی به اعدادی که برای کنترل وام استفاده میشود، بهره می‌گیرند، احساس اطمینان بیشتری نمایند. علاوه براین، شرکتی که تصمیم دارد از بازارهای سرمایه استفاده کند، شاید از حسابرس متخصص صنعت به‌عنوان وسیله‌ای برای قانع کردن تأمین‌کنندگان سرمایه استفاده کند (همان منبع) .
2.4) استمرار انتخاب حسابرس
با توجه به وجود تضاد منافع بين مالكان و مديران بنگاه اقتصادي كيفيت حسابرسي به اين فرض بديهي بستگي دارد كه حسابرس نسبت به تمام گروههاي ذينفع در يك موضع مستقل قرار داشته باشد و بتواند گزارش خود را به صورت بيطرفانه ارائه كند. يكي از عوامل مهم مؤثر بر استقلال حسابرس، تداوم انتخاب حسابرس است كه ميرز32 (2003) آن را تعداد سالهاي متوالي ميداند كه يك حسابرس مسئوليت حسابرسي يك شركت را به عهده ميگيرد.
تداوم انتخاب حسابرس با ارتباط مستقیم با کیفیت حسابرسی و کیفیت اطلاعات ارایه شده می-تواند توانایی سرمایهگذاران برای پیشبینی را با فراهم کردن اطلاعا
