ممتازه:
و آن عبارت از حقوقی است که قانون، دارنده آن را در موقع استیفاء حق خود بر تمام یا برخی از بستانکاران مقدم داشته باشد8، این تعریف فی‌الواقع منصرف به حقوق ممتازی است که جنبه مالی دارند و با عنوان منتخب سازگار نیست. چراکه حقوق ممتازه عنوانی است عام و صادق بر افراد عدیده حقوق، ازجمله مالی و غیرمالی، همچنان که در ماده 41 قانون ثبت‌احوال مصوب 1355 می‌خوانیم: حق تقدم نام خانوادگی با رعایت تاریخ تقدم صدور اسناد، مختص اشخاصی است که نام آنان در دفاتر مخصوص نام خانوادگی ادارات ثبت‌احوال به ثبت میرسد و دیگری حق اختیار آن را در آن اداره ندارد مگر با اجازه دارنده حق تقدم، این حق پس از وفات به ورثه قانونی انتقال مییابد. بنابراین اصطلاح حقوق ممتازه که بعضاً جنبه غیرمالی دارند برای نام‌گذاری تأسیس موردنظر شاید چندان مناسب نباشد.
3-3- طلب ممتاز:
طلبی است که قانون در وصول آن امتیازی به متعهدله داده باشد در تقدم و رجحان بر سایر مطالبات9.
این عنوان دارای اصالت است چراکه قانونگذار برای اولین بار در نصوص قانونی برای بیان حق تقدم در وصول طلب این عنوان را بکار گرفت؛ ولیکن چندان‌که باید مقبول نمیافتد، زیرا درست است که فی‌الواقع طلبکار در وصول طلب خود دارای امتیاز است و برقراری این حق به اعتبار طلب اوست، اما این امتیاز درصورتی‌که بدهکار اموالی نداشته باشد و تأمینی جهت استیفاء طلب طلبکار یافت نشود چه مزیتی خواهد داشت؟ برقراری این حق صرفاً زمانی مفید و قابل‌تصور است که اولاً طلبکاران متعدد باشند، ثانیاً اموالی از مدیون جهت پرداخت طلب بستانکاران وجود داشته باشد؛ بنابراین پذیرش این عنوان، امتیاز را فرع بر وجود دارایی برای شخص مدیون میکند، درحالی‌که حق تقدم طلبکاران در وصول طلبشان فارغ از همه این قیود است، آنچه به نظر ارجح میرسد عنوان دیون ممتازه است، چراکه این عنوان به اعتبار دارایی مدیون برقرار گردیده و درهرحال قیدی است همراه و ملازم با تعهدات مدیون که با رسیدن به مرحله اجرا نمود خارجی پیدا میکند و تصور وجود حق برای طلبکار (امتیاز طلب) باعث اختصاص عنوان به اعتبار او نیست. گو اینکه محل سنتی طرح این حقوق نیز هنگام بحث راجع به نحوه دخالت مدیون یا دیگران در دارایی اوست که این موضوع نشان از اوصاف و ویژگیهای خاص دارایی مدیون دارد که تقدم بعضی از دیون مدیون در اختصاص سهمی از دارایی بدهکار به خود را میتوان یکی از این اوصاف دانست.
3-3-1- مبحث دوم – امتیاز حمایتی داین در دیون ممتاز
ماهیت دیون ممتاز، تقدم در وصول طلب از سوی بستانکار است. اما این تقدم به دارنده آن، حق تعقیب نمیدهد و صرفاً متضمن حکم قانون مبنی بر تقدم در وصول طلب است. این حق عطیهای قانونی است و بدون ذکر و تصریح قانونگذار ایجاد نمیشود، به‌عبارت‌دیگر تقدم محتاج دلیل است، در این تقدم، شاخه‌هایی از ویژگیها و مختصات حق عینی (حق تقدم و تعقیب) وجود دارد ولی احکام این حقوق ازلحاظ مبناء و ضمانت اجرا کاملاً باهم متفاوتند و نباید آن دو را یکسان پنداشت 10.
در حقوق فرانسه، طلب ممتاز از اقسام وثایق عینی در کنار حق حبس، ای پوتک و ناتنیسمان محسوب میشود که ممکن است روی اموال منقول و غیرمنقول بدهکار برقرار شود، دارنده طلب ممتاز بنا به‌تصریح ماده 2095 قانون مدنی فرانسه بر مرتهن مقدم است 11.
در حقوق ایران حکم قضیه نارسا و مبهم است و قانونگذار در قوانین پراکنده دیون ممتاز متعددی را ترتیب داده که به رابطه آن‌ها با سایر دیون ممتاز اشاره نشده و از طرفی در برخی از موارد بستانکاران دارای حق تقدم را بر دارندگان وثیقه ترجیح داده (ماده 29 قانونی دارایی مصوب شهریورماه 1343) و مقررات عدیده و پراکنده‌ای وضع نموده که استخراج احکام کلی در مورد آن‌ها مشکل است بااین‌وجود حقوق حمایتی داین را در دیون ممتاز بدین شرح میتوان خلاصه کرد:
1- دارندگان وثیقه که حق عینی دارند اصولاً بر طلبکاران ممتاز مقدمند، زیرا آنچه این دسته از طلبکاران مطالبه می‌نمایند اجرای حق عینی است و اجرای تعهد در مورد این‌گونه حقوق چهره فرعی و تبعی دارد، و اگر در برخی موارد قانونگذار طلبکاران ممتاز را بر حقوق دارندگان وثیقه ترجیح داده به نظر ناشی از ترجمه تحت‌الفظی قوانین بیگانه باشد که وارد نظام حقوقی ما گردیده و در قواعد حقوقی ایجاد استثناء نموده است. بنابراین طلبکاران دارای حق تقدم مابین طلبکاران عادی و دارای وثیقه قرار دارند و پرداخت طلب آن‌ها مؤخر بر صاحبان وثیقه و مقدم بر طلب طلبکاران عادی صورت خواهد گرفت.
2- علاوه بر تقدمی که قانونگذار در مرحله اجرای تعهد از سوی مدیون برای طلبکار قایل شده، ایشان میتوانند از تمامی تضمیناتی که طلبکاران عادی در راه وصول طلب خود برخوردارند، استفاده نمایند و دراین‌بین تفاوتی میان طلبکاران نیست، زیرا طلبکاران عادی و یا ممتاز بر هیچ مالی از اموال مدیون حق عینی ندارند تا بتوانند با مراجعه به آن طلب خود را وصول کنند. ناگزیر درصورتی‌که بدهکار اموالی داشته باشد، باید متوسل به راه‌کارهایی شوند که آن‌ها را دررسیدن به طلب خودیاری میدهد.
در میان طلبکاران ممتاز درصورتی‌که بستانکاران متعدد و مال مدیون تکاپوی پرداخت طلب همه آن‌ها را نکند به ترتیب طبقات مقرر قانونی، هر طبقه ابتدا طلب خود را وصول می‌نماید و درصورتی‌که از اموال مدیون چیزی باقی ماند به طبقه بعدی داده میشود و در بین اقسام طلبکاران یک طبقه، مال محکوم‌علیه به نسبت طلب میان آنان تقسیم میشود، ماده 149 قانون اجرای احکام مدنی مصوب آبان ماه 1356 مقرر میدارد: پس‌ازاینکه بستانکاران هر طبقه طلب خود را از اموال محکوم‌علیه وصول نمودند اگر چیزی زائد از طلب آن‌ها باقی ماند به طبقه بعدی داده میشود و در هر یک از طبقات دوم تا چهارم اگر بستانکاران متعدد باشند. مال محکوم‌علیه به نسبت طلب بین آن‌ها تقسیم میگردد. بنابراین هر یک از طلبکاران در این فرض به نسبت طلب خود از اموال مدیون استفاده می‌کنند.
3-3-2-مبحث سوم – دیون ممتازی که داین از اشخاص حقوقی حقوق عمومی است
اشخاص حقوقی حقوق عمومی، اشخاصی هستند که ذاتاً از امتیازات قدرت عمومی برخوردارند، دولت مظهر بارز این اشخاص به‌حساب میآید؛ چون دولت گرداننده و مدیر اجتماع است ناگزیر طرف حق و تکلیف قرار میگیرد و اموالی در اختیار دارد که آن‌ها را برای اداره امور کشور به کار میبرد و به نام خود اعمال حقوقی انجام میدهد و داین و مدیون میشود. در همین راستا، در قوانین پراکنده، قانونگذار بعضاً برای دولت و وصول طلب خود امتیاز قائل گردیده، مثلاً در مورد وصول مالیات از مودیان و یا در خصوص وصول حق بیمه از افراد تحت پوشش سازمان تأمیناجتماعی12.
ماده 160 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1366 (اصلاحی سال 1380) مقرر میدارد (سازمان امور مالیاتی کشور برای وصول مالیات و جرائم متعلق از مودیان و مسئولان پرداخت مالیات نسبت به سایر طلبکاران به‌استثنای صاحبان حقوق نسبت به مال مورد وثیقه و مطالبات کارگران و کارکنان ناشی از خدمت، حق تقدم خواهد داشت) … (و همچنین ماده 49 قانون تأمیناجتماعی مصوب تیرماه 1354 که مقرر میدارد: مطالبات سازمان ناشی از اجرای این قانون در اعداد مطالبات ممتاز میباشد).
در این فصل به اعتبار مطالبات نهادهای مزبور که درواقع بخشی از پیکره دولت محسوب میشوند، عنوان را به بررسی دیون ممتازی که طلبکار این دیون، از اشخاص حقوقی حقوق عمومی است اختصاص دادیم و به دین ممتاز مالیاتی و تأمیناجتماعی خواهیم پرداخت.
3-3-2-1-گفتار اول – دین ممتاز مالیات
مالیات پدیده‌ای است قاهرانه یا قانونی و استثناء بر اصل تسلط اشخاص بر اموال خود، بنابراین پرداخت مالیات از طرف مودی، تکلیفی اجتنابناپذیر است که تا حد زیادی به وظیفه‌شناسی ملی مودی بستگی دارد؛ ولیکن قانونگذار تنها به این اعتماد و وظیفه ملی اکتفا نکرده و جهت تضمین پرداخت مالیات توسط اشخاص، حربههایی را بکار برده است که اعطای امتیاز به طلب اداره مالیه، ازجمله آن‌هاست. قانونگذار در ماده 160 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفندماه 1366، طلب اداره مالیه را بابت مالیات و جرائمی که ممکن است تعلق گیرد را ممتاز تلقی نموده و امتیاز دین را مؤخر بر صاحبان حقوق نسبت به مال مورد وثیقه و مطالبات کارگران و کارمندان ناشی از خدمت دانسته است. در ادامه مباحث، ضمن آشنایی اجمالی با مفاهیم مالیات و جرائم مالیاتی که موضوع دین ممتاز مالیاتی میباشند به تحلیل عبارت قانونگذار در بیان امتیاز طلب اداره مالیه خواهیم پرداخت.
بند اول – اقسام دین ممتاز مالیاتی
مالیات پرداخت اجباری دولت است از دارایی و درآمد اشخاص، به‌طور قطعی و بدون عوض، برای تأمین مخارج عمومی. از مالیات تعاریف متعددی از سوی دانشمندان مالیه ارائه‌شده که اختلاف زیادی در آن‌ها به چشم میخورد به‌طوری‌که حتی میتوان گفت: هنوز هم تعریف جامعی که شامل کلیه انواع مالیاتها باشد وجود ندارد1. اما درمجموع تعریفی که به نظر اکثر علمای مالیه جامعتر میباشد این است که: مالیات برداشت اجباری دولت است از دارایی و درآمد اشخاص، به‌طور قطعی و بدون عوض برای تأمین مخارج عمومی. بنا بر تعریف مذکور سه ضابطه اصلی میتوان برای مالیات استخراج کرد: اول اجباری بودن مالیات که در صورت عدم پرداخت از سوی اشخاص دولت آن را به جبر دریافت میکند. دوم اینکه مالیات بدون عوض است و هیچ رابطه معاوضی بین استفاده از مزایا و مخارج عمومی از قبیل فرهنگ، بهداشت، امنیت و غیره با مالیات وجود ندارد و بالاخره اینکه مالیات برخلاف قرضه که به قرض دهنده مسترد میشود، هیچ‌گاه قابل‌استرداد نیست. بنابراین مالیات پدیده‌ای است قاهرانه، قانونی و استثناء بر اصل تسلط اشخاص بر اموال خود و چون استثناء بر قاعده اصلی (تسلیط) است باید در حداقل ممکن محدود بماند2. مالیات به‌عنوان یکی از منابع درآمدی دولت، از محورهای اصلی علم مالیه است. این علم در تقسیمات علم حقوق جزء شاخههای حقوق عمومی تلقی میگردد چراکه هر یک از موضوعات این علم در باب مسائلی است که یک‌طرف آن دولت یا یک مجموعه دولتی است3.
بند دوم – جرائم مالیاتی
در مواد متعددی قانون مالیاتهای مستقیم برای کسانی که در انجام وظایف قانونی خود امتناع یا در ارزیابی، کسر و وصول مالیات دیگران (در مواردی که مکلف به کسر مالیات دیگران هستند) قصور نمایند جریمه، پیشبینی کرده است. اصولا مودیان مالیاتی ازنظر تشخیص و وصول مالیات متعلقه، مکلف به رعایت اموری هستند که مهم‌ترین آن‌ها عبارت‌اند از: نگهداری دفاتر قانونی، تسلیم اظهارنامه، ترازنامه و حساب سود و زیان، داشتن شماره اقتصادی، صدور فرم صورتحساب فروش کالا و خدمات و غیره. در صورت عدم رعایت این تکالیف توسط مودیان، علاوه بر محرومیت آن‌ها از برخورداری از مزایای مقرر قانونی، مشمول مجازاتهای مالیاتی نیز خواهند گردید.
عمده جرائم مالیاتی عبارتند از:
1- عدم تسلیم اظهارنامه:
مطابق ماده 192 ق. م. در کلیه مواردی که مودی یا نماینده او که به‌موجب مقررات این قانون از بابت پرداخت مالیات مکلف به تسلیم اظهارنامه میباشد، چنانچه از تسلیم آن در مواعد مقرر در این قانون خودداری نماید مشمول جریمهای معادل ده درصد (10 درصد) مالیات متعلق خواهد بود.
تبصره – عدم تسلیم اظهارنامه توسط اشخاص حقوقی و مشمولان بندهای الف و ب ماده 95 این قانون موجب تعلق جریمه معادل چهل درصد مالیات متعلق میگردد و مشمول بخشودگی نمیشوند. در مورد مودیانی که اظهارنامه خود را تسلیم نمایند، حکم این تبصره نسبت به مالیات متعلق به درآمدهای کتمان شده یا هزینههای غیرواقعی که غیرقابل‌قبول نیز باشد جاری خواهد بود.
2-عدم نگهداری دفاتر:
مطابق ماده 193 قانون: نسبت به مودیانی که به‌موجب مقررات این قانون مکلف به نگهداری دفاتر قانونی هستند، در صورت عدم تسلیم اظهارنامه و حساب سود و زیان و یا عدم ارائه دفاتر، مشمول جریمهای معادل بیست درصد مالیات برای هر یک از موارد مذکور و در مورد دفتر مشمول جریمهای معادل ده درصد مالیات خواهند بود.
3-عدم تطابق مالیات مشخصه با رقم اظهارشده:
ماده 194 ق. م. در
