ف شود. در هر بررسی آماری، جامعه، مجموعه‌ای است که می‌خواهیم درباره آن استنباطی به عمل آوریم. جامعه ترکیبی از تمام مواردی است که با خصوصیت مشخصی تطبیق میکنند. جامعه باید بر حسب محتوی، حدود و زمان تعیین شود. حدود هر جامعه پژوهش بر پایه تعریفی که از آن ارائه میشود، مشخص می‌گردد و تعریف با تلفیق ویژگی‌های مشترکی که عناصر هر جامعه داراست و برای پژوهش مهم و قابل توجه‌اند، بیان میشود. کلیه شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران در بین سالهای 1386 الی 1391، جامعه آماری تحقیق حاضر را تشکیل می‌دهند.
1-9 نمونه آماری
نمونه و نمونه‌گیری از مهمترین مباحث در آمار اجتماعی است. چه از طرفی با توجه به وسعت جمعیت یا موضوعات مورد مطالعه، محقق ناچار است به نمونه‌گیری بپردازد. از طرفی دیگر، اعتماد یافته‌های یک تحقیق یا صحت نمونه‌گیری آن سنجیده میشود تا آنجایی که به نظر والیس و روبرتز دو مفهوم اساسی در آمار اجتماعی، نمونه و جامعه آماری میباشند (به نقل از ساروخانی، 1381، ص154). در این تحقیق برای انتخاب نمونه آماری از روش حذف سیستماتیک (تکنیک غربالگری) استفاده شده است. به منظور انتخاب نمونه آماری، شرکت‌هایی که دارای ویژگی‌های زیر بودند به عنوان نمونه انتخاب و بقیه حذف گردیدند:
به واسطه لزوم محاسبه متغیرهای تحقیق و آزمون فرضیات، در مورد هر شرکت اطلاعات کامل هر یک از شرکتها در رابطه با متغیرهای مورد مطالعه وجود داشته و افشاء شده باشد.
داده های جمع آوری شده به صورت مستمر باشد.
نظر به اینکه ماهیت اقلام صورتهای مالی متأثر از ماهیت و نوع فعالیت شرکتهاست از این رو به منظور برخورداری از ویژگی یکنواختی و افزایش قابلیت مقایسه‌ای اطلاعات، شرکتها واسطه مالی نباشند. پس موسسات مالی، سرمایه گذاری و بانکها در نمونه آورده نمی‌شوند.
به جهت همسانی تاریخ گزارشگری، حذف اثرات فصلی و افزایش قابلیت مقایسه‌ای اطلاعات، دوره مالی شرکتها مختوم به 29 اسفند ماه هر سال باشد و در طول دوره تحقیق تغییر سال مالی نداده باشند.
1-10 تعریف واژه ها و اصطلاحات تخصصی
افشاء8: اﺻﻄﻼح اﻓﺸﺎ درﮔﺴﺘﺮدهﺗﺮﻳﻦ ﻣﻔﻬﻮم ﺧﻮد ﺑﻪ ﻣﻌﻨﺎي اراﺋﻪ اﻃﻼﻋﺎت اﺳﺖ. ﺣﺴﺎﺑﺪاران از اﻳﻦ ﻋﺒﺎرت ﺑﻪ ﺻﻮرت ﻣﺤﺪودﺗﺮي اﺳﺘﻔﺎده ﻣﻲﻛﻨﻨﺪ و ﻣﻨﻈﻮر آن ﻫﺎ اﻧﺘﺸﺎر اﻃﻼﻋﺎت ﻣﺎﻟﻲ ﻣﺮﺑﻮط ﺑﻪ ﻳﻚ ﺷﺮﻛﺖ در ﮔﺰارشﻫﺎي ﻣﺎﻟﻲ (ﻣﻌﻤﻮﻻً در ﻗﺎﻟﺐ ﮔﺰارش ﻫﺎي ﺳﺎﻻﻧﻪ) اﺳﺖ. در ﺑﺮﺧﻲ ﻣﻮارد، اﻳﻦ ﻣﻔﻬﻮم ﺑاز ﻫﻢ ﻣﺤﺪودﺗﺮ و ﺑﻪ ﻣﻌﻨﻲ اراﺋﻪ اﻃﻼﻋﺎﺗﻲ اﺳﺖ ﻛﻪ در ﻣﺘﻦ ﺻﻮرت ﻫﺎي ﻣﺎﻟﻲ ﻣﻨﻈﻮر ﻧﺸﺪه اﺳﺖ. (کاظم نژاد، 1389)
پیش بینی سود مدیریت9: پیش بینی های درامد مدیریت یکی از کلیدی ترین ساز و کارهای افشای داوطلبانه ی اطلاعات است که از طریق ان مدیران انتظارات درامد بازار را تعدیل می کنند، خطر دعوی های قضایی را کاهش می دهند، و بر شهرت خود در گزارش دهی مالی شفاف تاثیر می گذارند. پیش بینی های درامد مدیریت حائز اهمیت اند، چرا که دیده شده است بر قیمت های بورس، پیش بینی های تحلیل گران، و تقارن اطلاعاتی اثر گذار اند. (سان و یو10، 2012)
هزینه سرمایه حقوق صاحبان11: ﻫﺰﯾﻨﻪ حقوق صاحبان ﯾﮑﯽ از ﻣﻔﺎﻫﯿﻢ اﺳﺖ ﮐﻪ ﻫﻤﻮاره ﻣﻮرد ﺗﻮﺟﻪ ﺻﺎﺣﺐ ﻧﻈﺮان ﻣﺎﻟﯽ ﺑـﻮده اﺳﺖ و ﻋﺎﻣﻞ اﺻ ﻠﯽ در اﯾﺠﺎد ﺷﮑﺎف ﺑﯿﻦ ﺳﻮد ﺣﺴﺎﺑﺪاری وﺳﻮد اﻗﺘـﺼﺎدی اﺳـﺖ ، اﯾـﻦ ﻣﻔﻬﻮم ﺑﻪ ﺷﮑﻞ ﻫﺎی ﻣﺨﺘﻠﻒ ﺗﻌﺮﯾﻒ ﺷﺪه اﺳﺖ اﻣﺎ ﯾﮑﯽ از ﺗﻌﺮﯾﻒ ﻫـﺎﯾﯽ ﮐـﻪ ﻣﻘﺒﻮﻟﯿـﺖ ﺑﯿﺸﺘﺮی دارد ، ﻫﺰﯾﻨﻪ حقوق صاحبان را ﺑﻪ ﻋﻨﻮان ﮐﻤﯿﻨﻪ ﻧﺮخ ﺑﺎزدﻫﯽ ﺗﻌﺮﯾﻒ ﻣﯽ ﮐﻨﺪ ﮐﻪ ﺑﺎ ﮐﺴﺐ آن ارزش واﺣﺪ اﻗﺘﺼﺎدی ﺛﺎﺑﺖ ﻣﯽ ﻣﺎﻧﺪ.(هاشمی و همکاران،1390)
1-11 ساختار کلی تحقیق
در فصل اول به بیان مسأله تحقیق، ضرورت انجام آن و اهداف تحقیق پرداخته شد. در ادامه متغیرها و فرضیه ها و قلمرو تحقیق ارائه گردید و در انتها نیز تعریف مختصری از برخی واژگان کلیدی در این تحقیق ارائه شد.در فصل دوم، ابتدا ادبیات موضوعی تحقیق به تفصیل مورد بحث قرار می گیرد و در انتهای آن نیز پیشینه تحقیق بیان می گردد. در فصل سوم، روش مورد استفاده برای تحلیل فرضیه ها به طور کامل شرح داده میشود. در فصل چهارم، تجزیه و تحلیل آماری دادهها انجام خواهد شد و در نهایت در فصل پنجم، نتایج تحلیلها و نیز پیشنهادهایی برای تحقیقات آتی ارائه می شود.
فصل دوم
ادبیات تحقیق
مقدمه
در فصل قبلي مطالبي پيرامون پژوهش از قبيل تشريح و بيان موضوع پژوهش، اهميت و اهداف پژوهش، ضرورت انجام پژوهش و روش پژوهش بيان شد.فصل دوم به چارچوب نظري اختصاص دارد. در اين فصل از تحقيق حاضر به بررسي متغييرهاي مورد مطالعه و نيز روابط دروني آنها مي پردازيم. در پايان فصل نيز سعي شده است چكيده اي از تحقيقات صورت گرفته مرتبط با تحقيق حاضر ارائه شود.
2-1 تعریف محافظه کاری حسابداری12
محققان تاکنون تعاریف گوناگونی از محافظه کاری حسابداری ارائه داده اند ، برخی از آنها مانند اسمیت و اسکوسن محافظه کاری یعنی انتخاب یک راهکار حسابداری تحت شرایط عدم اطمینان که در نهایت به ارایه کم تر دارایی ها و درآمد بیانجامد و کم ترین اثر مثبت را بر حقوق صاحبان سهام داشته باشد. ولک و همکاران(Wolk H.J,2001) محافظه کاری را تمایل حسابداران به شناسایی همراه با تاخیر سودها و ارزشیابی هر چه کمتر دارایی ها می داند. باسو (Basu,1997) محافظه کاری حسابداری را این چنین تعریف کرده است ” روشی که طبق آن ، در واکنش به اخبار بد ، شناسایی عایدات و خالص دارایی ها کاهش می یابد و این در حالی است که ، در واکنش به اخبار خوب شناسایی عایدات و خالص دارایی ها افزایش نمی یابد” ، اما بیشتر محققان در مباحث مربوط به ارزش گذاری دارایی ها ، طبق مبانی حسابداری ، بیشتر به تعاریفی که فلسام و اولسونز (Feltham & Ohlsons,1995) از محافظه کاری دارند ، اشاره می کنند آنها محافظه کاری حسابداری را این گونه تعریف می کنند ” انتظار اینکه خالص ارزش داراییهای گزارش شده توسط یک شرکت ، در بلند مدت از ارزش بازار آن کمتر خواهد بود ” به عبات دیگر فرض میشود که در اثر بکارگیری محافظه کاری حسابداری ، ارزش بازار داراییهای گزارش شده بیشتر از ارزش دفتری آنها خواهد بود .طبق این تعریف استفاده از بهای تمام شده ، در شناسایی سرمایه گذاریها باعث ایجاد انتظار خالص ارزش فعلی مثبت از سرمایه گذاریها خواهد شد زیرا تحلیلگران انتظار دارند که این سرمایه گذاریها ممکن است کمتر از ارزش آنها برآورد شده باشند.بلیس(,1924 Belis) معتقد است محافظه کاری شناسایی تمامی زیان های بالقوه و عدم شناسایی سودهای محتمل است. تحقیقات صورت گرفته توسط بیور و رایان (Beaver,2000 & Ryan) نیز مشابه همین دیدگاه از محافظه کاری حسابداری می باشد ، که محافظه کاری حسابداری را تفاوت بین ارزش بازار و ارزش دفتری دارایی ها عنوان میکنند . پنمن و ژانگ ( Zhang ,2002& (Penmanمحافظه کاری حسابداری را انتخاب روش و برآوردی از حسابداری می دانند که ارزش دفتری دارایی ها را به گونه ای بارز، پایین نشان میدهد .بنابراین در شرایط تورمی ،انتخاب LIFO برای شناسایی موجودی کالا نسبت به روش FIFO ، روش محافظه کارانه ای میباشد . همچنین بکارگیری قاعده اقل بهای تمام شده یا بازار، به هزینه منظور کردن هزینه های تحقیق و توسعه ، انتخاب روشهای سریع استهلاک ، سیاستهایی که باعث در نظر گرفتن ذخیره بالا برای مطالبات مشکوک الوصول میشود و شناسایی تعهدات مربوط به گارانتی ، روشهای محافظه کارانه ای میباشند که باعث می شوند خالص ارزش دفتری یک واحد اقتصادی ،پایین نشان داده شوند. ( Zhang, 2002& Penman )
گیولی و هاین(Givoly & Hayn,2000) محافظه کاری یک معیار برای انتخاب اصول و رویه های حسابداری در شرایط ابهام و عدم اطمینان است. هنگام روبرو شدن با عدم اطمینان بایستی روشهایی انتخاب و اعمال شوند که در نهایت منجر به کمترین مبلغ برای سود انباشته گردند. انتخاب و اعمال این روش محافظه کارانه از طریق حسابداری تعهدی امکان پذیر می گردد.بال و شیواکومار(Ball & Shivakumar,2005) بال و شیوا کومار دو مفهوم متمایز از محافظه کاری را شناسایی کردند که منجر به کاهش تضاد نمایندگی مدیران و اعتبار دهندگان میشود.اول اینکه محافظهکاری با تحمیل گزارشگری کمتر خالص ارزش داراییهای شرکت از تمایل مدیران برای گزارش بیشتر خالص ارزش داراییها میکاهد و دوم اینکه محافظهکاری مدیران را متعهد میسازد که تا اخبار بد را با یک رویکرد بموقع تر نسبت به اخبار خوب شناسایی کنند . این امر از یک سو انگیزههای مدیران نسبت به انتقال ثروت به سمت سهامداران و به ضرر اعتباردهندگان را با محدودیت مواجه ساخته و از سوی دیگر برای اعتباردهندگان اطلاعات بموقعی فراهم میآورد تا آنها بتوانند در شرایط بد مالی و نقض مفاد قرارداد بدهی نسبت به انتقال حقوق خود اقدام نمایند.این مدل برای اندازگیری محافظه کاری بر ارتباط بین اقلام تعهدی و جریانهای نقدی تاکید می کند.
از ديدگاه تهيه کنندگان صورت هاي مالي، محافظه کاري به عنوان کوششي براي انتخاب روشي از روش هاي پذيرفته شده حسابداري که به يکي از موارد زير منتج مي شود ، تعريف شده است:
شناخت ديرتر درآمد فروش؛
شناخت سريع تر هزينه؛
ارزشيابي کمتر دارايي ها؛ و يا
ارزشيابي بيشتر بدهي ها ( شباهنگ ، 1381، 54 ).
واتز (Watts , 2002)محافظه کاری حسابداری را این چنین تعریف می کند:
لزوم تفاوت قائل شدن در اثبات پذیری شناسایی سود در مقابل زیان. طبق این تعریف از محافظه کاری، پیش بینی سودهای آتی، بایستی از قابلیت اثبات پذیری بیشتری نسبت به زیانهای آتی برخوردار باشد .
به طور کلی می توان محافظه کاری حسابداری را در سه مقوله به شرح زیر طبقه بندی کرد:
الف – مقوله رفتاری: بدبینی از خوش بینی بهتر است. به عنوان نمونه براساس رهنمودهای حسابدار بدهی های احتمالی(زیانهای احتمالی) تحت شرایط خاص شناسایی می شوند در صورتی که این رهنمودها در خصوص دارایی های احتمالی (سودهای احتمالی) کاربرد ندارد.
ب- مقوله زمان: زودتر نشان دادن زیان ها و هزینه ها از دیرتر نشان دادن آنها بهتر است و دیرتر نشان دادن سودها و درآمدها از زودتر نشان دادن آنها بهتر است.
ج) مقوله ارزش: کمتر نشان دادن سودها و درآمدها از بیشتر نشان دادن آنها بهتر است و بیشتر نشان دادن زیانها و هزینه ها از کمتر نشان دادن آنها بهتر است
2-2جايگاه محافظه كاري در استانداردهاي حسابداري
هيأت استانداردهاي حسابداري مالي که در سال 1980 شروع به فعالیت خود نمود ، محافظه کاري را اين گونه تعريف مي کند : محافظه کاري يک واکنش محتاطانه نسبت به شرايط ابهام است و سعي دارد ابهام و ريسک هاي ذاتي موجود در موقعيت هاي تجاري، به اندازه کافي مورد توجه واقع شوند و مراقبت لازم از آن ها به عمل آيد.محافظه کاري يا احتياط در چهار چوب مفاهيم نظري گزارشگري مالي ايران به صورت زير تعريف شده است:
تهيه‌كنندگان صورتهاي مالي درعين حال بايد با ابهاماتي كه به‌گونه‌اي اجتناب‌ناپذير بربسياري رويدادها و شرايط سايه‌افكنده، برخورد كنند. نمونه اين ابهامات عبارت است از قابليت وصول مطالبات، عمر مفيد احتمالي داراييهاي ثابت مشهود و تعداد و ميزان ادعاهاي احتمالي مربوط به ضمانت كالاي فروش رفته. چنين مواردي با رعايت احتياط در تهيه صورتهاي مالي و همراه با افشاي ماهيت و ميزان آنها شناسايي مي شود. احتياط عبارت است از كاربرد درجه‌اي از مراقبت كه در اعمال قضاوت براي انجام برآورد در شرايط ابهام مورد نياز است به‌گونه‌اي كه درآمدها يا داراييها بيشتر از واقع و هزينه‌ها يا بدهيها كمتر از واقع ارائه نشود. اعمال احتياط نبايد منجر به ايجاد اندوخته‌هاي پنهاني يا ذخاير غير ضروري گردد يا داراييها و درآمدها را عمداً كمتر از واقع و بدهيها و هزينه‌ها را عمداً بيشتر از واقع نشان دهد زيرا اين امر موجب نقض بي‌طرفي است و بر قابليت اتكاي اطلاعات مالي اثر مي گذارد.
نمونه هایی از کاربرد محافظه کاری در استاندارد ها عبارتند از:بند 28و36و37و57 استاندارد شماره 4
